■本報(bào)見(jiàn)習(xí)記者 郭冀川
“公司花錢(qián)請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做審計(jì)，并不是說(shuō)我們一切聽(tīng)公司的，審計(jì)人員和被審計(jì)企業(yè)之間有時(shí)候是對(duì)立的，審計(jì)師希望找出問(wèn)題降低風(fēng)險(xiǎn)，被審計(jì)單位則會(huì)極力掩飾問(wèn)題所在。”作為從“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所走出來(lái)的會(huì)計(jì)師，李威(化名)已經(jīng)對(duì)這種無(wú)休止的扯皮與加班熬夜感到疲倦了。
“我們做審計(jì)的壓力是很大的，無(wú)時(shí)無(wú)刻不淹沒(méi)在海量的數(shù)據(jù)里，對(duì)于公司提供的任何資料都得持懷疑態(tài)度，都要求證，如果企業(yè)存在重大財(cái)務(wù)問(wèn)題卻沒(méi)有審出來(lái)，那么我一旦在審計(jì)報(bào)告上簽字，名聲就壞了，以后就吃不了這碗飯了。”李威說(shuō)，他離開(kāi)審計(jì)工作，除了疲憊，風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任加重也是主要原因。
“貓鼠游戲”需完善規(guī)矩
公司的財(cái)務(wù)報(bào)告可以從財(cái)務(wù)視角呈現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，是投資人了解上市公司的最便捷途徑。為了保證財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性、公允性，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為第三方，對(duì)公司編制的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)。如果出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，則意味著會(huì)計(jì)師依照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求審查后，確認(rèn)公司遵循了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及有關(guān)規(guī)定。
然而在一定程度上，會(huì)計(jì)師也會(huì)出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。該類(lèi)報(bào)告屬于無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告的一種，指存在需要強(qiáng)調(diào)的重大事項(xiàng)，但已在財(cái)務(wù)報(bào)表中做出充分披露，不影響會(huì)計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。只有在上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表不能公允地反映其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況下，會(huì)計(jì)師才會(huì)出具否定意見(jiàn)的報(bào)告或無(wú)法表示意見(jiàn)的報(bào)告，這意味著該公司的會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重歪曲了公司的財(cái)務(wù)狀況。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所和上市公司是一對(duì)既合作又博弈的關(guān)系主體，一方面出于制度規(guī)定，上市公司需要支付費(fèi)用請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，二者都有真實(shí)、準(zhǔn)確披露信息的義務(wù)。另一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為第三方服務(wù)機(jī)構(gòu)，要接受監(jiān)管約束，必須對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告承擔(dān)責(zé)任，如果為受雇上市公司出具虛假審計(jì)意見(jiàn)，或者未能盡職審計(jì)，將有被撤銷(xiāo)牌照的風(fēng)險(xiǎn)。
李威向《證券日?qǐng)?bào)》記者介紹，首次承接一家企業(yè)的審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)由合伙人帶領(lǐng)經(jīng)理與項(xiàng)目組重要成員與企業(yè)高管進(jìn)行多輪面談，了解公司業(yè)務(wù)情況，判斷是否可以做這家公司的審計(jì)，然后再讓團(tuán)隊(duì)進(jìn)場(chǎng)。很多情況下，需入駐公司審計(jì)一周時(shí)間，進(jìn)行風(fēng)控測(cè)試，確認(rèn)企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)不存在較大風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題之后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所才會(huì)與這家公司正式簽訂合同。即便如此，在審計(jì)過(guò)程中，如果發(fā)現(xiàn)公司有重大財(cái)務(wù)問(wèn)題，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也可以根據(jù)合同終止審計(jì)服務(wù)。
然而有的時(shí)候，一些公司為了應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，能夠做出整套的造假方案。李威曾經(jīng)到一家礦產(chǎn)企業(yè)做審計(jì)，其中要盤(pán)點(diǎn)一座煤礦山。在審核礦山的權(quán)屬合同、貨物質(zhì)量后，為了謹(jǐn)慎起見(jiàn)，他們還借來(lái)儀器測(cè)量了礦山體積，并從礦山表面取了礦山樣本測(cè)量密度與質(zhì)量，確認(rèn)無(wú)誤后，出具了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。然而第二年，這座礦山被賣(mài)出后，接手者用鏟車(chē)鏟過(guò)去才發(fā)現(xiàn)，礦山兩米以下都是水泥，完全是一座空礦山。會(huì)計(jì)師因?yàn)橐呀?jīng)做到了盡職審計(jì)，最終并沒(méi)有因此被問(wèn)責(zé)。
但有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所就沒(méi)那么幸運(yùn)了。因涉及康得新財(cái)務(wù)造假案，證監(jiān)會(huì)對(duì)瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所正式立案調(diào)查，導(dǎo)致該會(huì)計(jì)師事務(wù)所服務(wù)的33個(gè)IPO項(xiàng)目被叫停，13家公司的再融資項(xiàng)目中止審查。瑞華雖然通過(guò)官方微信公眾號(hào)發(fā)文稱(chēng)，對(duì)康得新審計(jì)項(xiàng)目全面履行了應(yīng)盡的職責(zé)義務(wù)，然而，其在連續(xù)多年為康得新出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)后，直到今年才發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，指出貨幣資金余額中的122億元的銀行存款余額無(wú)法取得充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
有會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)計(jì)師對(duì)《證券日?qǐng)?bào)》記者表示，公司審計(jì)中重要的一項(xiàng)就是銀行存款的審核，最有效的方法是向銀行發(fā)詢(xún)證函。因?yàn)樵?xún)證函都是發(fā)往銀行對(duì)公柜臺(tái)，由對(duì)公柜臺(tái)審核回復(fù)，幾乎不可能出現(xiàn)銀行與公司聯(lián)合造假的可能。“即便是企業(yè)賬上只有一萬(wàn)塊錢(qián)，但分給了四家銀行，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也必須向這四家銀行發(fā)詢(xún)證函。只有企業(yè)的應(yīng)收往來(lái)款，會(huì)計(jì)師才會(huì)根據(jù)重點(diǎn)科目進(jìn)行抽查。”
2018年年末，康得新及其下屬三家公司賬面顯示，在北京銀行存款余額為122億元，瑞華于2019年3月起，共三次發(fā)函給北京銀行西單支行，在4月29日收到北京銀行詢(xún)證函，了解到康得新銀行存款賬戶(hù)余額為0元，該賬戶(hù)在北京銀行有聯(lián)動(dòng)賬戶(hù)業(yè)務(wù)，銀行歸集金額有122億元。但瑞華向北京銀行了解聯(lián)動(dòng)賬戶(hù)信息，卻沒(méi)有得到銀行回應(yīng)。因?yàn)殂y行回函信息與公司賬面記載余額、公司網(wǎng)銀顯示余額不一致，瑞華最終無(wú)法判斷康得新銀行存款期末余額的真實(shí)性、準(zhǔn)確性及披露的恰當(dāng)性。
而此時(shí)的康得新，已經(jīng)發(fā)生了債務(wù)違約。
“業(yè)務(wù)虛轉(zhuǎn)”現(xiàn)象值得警惕
“加班、熬夜，審計(jì)的賬務(wù)越來(lái)越復(fù)雜，這讓會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員流動(dòng)越來(lái)越頻繁。很多團(tuán)隊(duì)只有組長(zhǎng)有一些資歷，組員們都是剛畢業(yè)的學(xué)生，他們的專(zhuān)業(yè)性堪憂。倒是我的很多朋友做審計(jì)工作多年，出來(lái)后就到上市公司做財(cái)務(wù)總監(jiān)了。”楊柳是一位上市公司財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，也是審計(jì)出身。
楊柳對(duì)《證券日?qǐng)?bào)》記者表示，從近年來(lái)接觸的審計(jì)人員可以看出，一些人的專(zhuān)業(yè)水平有不小的下降。審計(jì)人員不僅僅是為公司出具一份審計(jì)報(bào)告，還要在一定程度上向企業(yè)提出財(cái)務(wù)管理處置建議，幫助企業(yè)優(yōu)化財(cái)務(wù)管理，這要求會(huì)計(jì)師有較強(qiáng)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)統(tǒng)籌能力。然而會(huì)計(jì)行業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇，讓一些資深的會(huì)計(jì)師或是單干，或是跳槽，導(dǎo)致一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員隊(duì)伍不穩(wěn)。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人和經(jīng)理，須負(fù)責(zé)上市公司的財(cái)報(bào)審核工作，并在財(cái)務(wù)報(bào)告最終版本上簽字;而具體的審核工作則交給各個(gè)項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)。團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)人多數(shù)擁有注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格，其他的會(huì)計(jì)師只要擁有會(huì)計(jì)師從業(yè)資格證，其工作也相對(duì)繁重而公式化。實(shí)際操作中合伙人與經(jīng)理并不需要全程在場(chǎng)，而由各團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)人把控審核進(jìn)度并進(jìn)行重大事項(xiàng)匯報(bào)。一個(gè)會(huì)計(jì)師審核團(tuán)隊(duì)只有做完一家公司的審計(jì)報(bào)告后，才可以接手另一個(gè)任務(wù)，但合伙人與經(jīng)理則可以同時(shí)接手幾家公司的財(cái)報(bào)審核工作。
會(huì)計(jì)師何小寶就不得不在風(fēng)險(xiǎn)控制與抓大放小中，不斷權(quán)衡利弊。在審計(jì)工作中，她需要進(jìn)行各種風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試，看發(fā)票、對(duì)賬，也要對(duì)企業(yè)重點(diǎn)部門(mén)人員做訪談，對(duì)企業(yè)的賬務(wù)做第三方核實(shí)，這些都要花費(fèi)她大量的時(shí)間與精力。因?yàn)轫?xiàng)目周期緊，何小寶時(shí)常要熬夜到一兩點(diǎn)才能完成當(dāng)天的工作，然而這依然無(wú)法跟上領(lǐng)導(dǎo)要求的進(jìn)度。于是，對(duì)于一些并不緊急的事項(xiàng)只好簡(jiǎn)化流程，在風(fēng)險(xiǎn)可控的情況下，提早完成審核。
在一個(gè)財(cái)報(bào)季，何小寶甚至要完成三、四家公司的財(cái)報(bào)審核工作，這就必須對(duì)流程有精準(zhǔn)到秒的掐算。她們?cè)?jīng)為一家上市公司做年報(bào)審核，這家公司此前收購(gòu)了兩家企業(yè)，相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)一直沒(méi)有理順，因而一再拖延審計(jì)。由于耗不起時(shí)間，且風(fēng)控難以把握，何小寶的團(tuán)隊(duì)最終取消了與這家公司的合約，白白浪費(fèi)了她好幾周的時(shí)間。“后來(lái)聽(tīng)說(shuō)這家公司不得已，臨時(shí)找了別的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，出價(jià)足足比我們高了三倍。當(dāng)然時(shí)間緊任務(wù)重，還要承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，可能就值那個(gè)價(jià)了。”
會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管權(quán)主要在財(cái)政部手中，但涉及上市企業(yè)，證監(jiān)會(huì)就會(huì)參與聯(lián)合監(jiān)管，根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，不是所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所都可以從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格。想取得證券業(yè)務(wù)資格，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需滿(mǎn)足多項(xiàng)要求，其中包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師不少于80人。一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所在規(guī)模上無(wú)法達(dá)到這一要求，只好邀請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師掛靠在會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這樣的會(huì)計(jì)師每年還能從事務(wù)所拿到一筆收入。
如果涉及違法行為特別嚴(yán)重，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師就會(huì)被吊銷(xiāo)資格。如會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人不在所里專(zhuān)職執(zhí)業(yè)，但允許他人以自己的名義執(zhí)行業(yè)務(wù)，就觸發(fā)了紅線。深圳正鑒會(huì)計(jì)師事務(wù)所便因此被吊銷(xiāo)了資格。也有的會(huì)計(jì)師只收集會(huì)計(jì)報(bào)表未盡審計(jì)義務(wù)，就出具無(wú)保留意見(jiàn)的報(bào)告，被監(jiān)管部門(mén)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題后，往往是會(huì)計(jì)師吊銷(xiāo)資格，會(huì)計(jì)師事務(wù)所暫停業(yè)務(wù)，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)遠(yuǎn)高于事務(wù)所。
何小寶表示，在審計(jì)報(bào)告中，多數(shù)情況下是合伙人和經(jīng)理簽字，其他項(xiàng)目負(fù)責(zé)人即使有注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格也不愿意去簽字。“收入的大頭是簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師拿，當(dāng)然他們擔(dān)負(fù)的風(fēng)險(xiǎn)也最多。因?yàn)楣ぷ麝P(guān)系，我也認(rèn)識(shí)很多證券公司的朋友，他們說(shuō)自己是金融民工，我想說(shuō)我們才是。上市公司年報(bào)審核完了，還有大批IPO和其他公司財(cái)報(bào)要審核，我們一年到頭有加不完的班。”
提高審計(jì)違法成本迫在眉睫
一些上市公司財(cái)務(wù)造假，會(huì)計(jì)師事務(wù)所審核出現(xiàn)關(guān)鍵性紕漏，原因之一就是違法成本較低。以康得新為例，證監(jiān)會(huì)已經(jīng)對(duì)其進(jìn)行了頂格處罰60萬(wàn)元，并對(duì)相關(guān)人員采取終身證券市場(chǎng)禁入措施，但如果不進(jìn)行集體訴訟，投資人幾乎得不到任何賠償。
宋一欣律師在接受《證券日?qǐng)?bào)》記者采訪時(shí)表示，60萬(wàn)元的處罰在現(xiàn)行《證券法》中已經(jīng)是頂格處罰了，但對(duì)于違法企業(yè)來(lái)說(shuō)，威懾力很小。如果能按違法所得和違法情節(jié)進(jìn)行比例處罰，執(zhí)法力就可以大大增加。“我建議向違法上市公司收取大額罰金，追究上市公司負(fù)責(zé)人和審計(jì)負(fù)責(zé)人的刑事責(zé)任，將部分處罰收入通過(guò)基金形式補(bǔ)償給受損的投資者。”宋一欣說(shuō)。
目前，證監(jiān)會(huì)對(duì)類(lèi)似上市公司財(cái)務(wù)造假案件均以“信息披露違法”為依據(jù)處罰，涉及責(zé)任包括行政責(zé)任、刑事犯罪以及民事賠償。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰中，處罰的額度要比上市公司大得多。
國(guó)內(nèi)八大會(huì)計(jì)師事務(wù)所之一的大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，2018年被證監(jiān)會(huì)處罰。該所在佳電股份2013年至2015年財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中，未勤勉盡責(zé)，出具的審計(jì)報(bào)告存在虛假記載。證監(jiān)會(huì)對(duì)其處以沒(méi)收業(yè)務(wù)收入150萬(wàn)元，罰款450萬(wàn)元，同時(shí)對(duì)三名責(zé)任人給予警告及罰款處分。立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所曾因“2016年大智慧案”和“2017年步森股份案”而觸碰了“兩年兩罰”紅線，被責(zé)令暫停承接新的證券業(yè)務(wù)，于兩個(gè)月內(nèi)完成整改，根據(jù)核查結(jié)果決定是否“解禁”。
“兩年兩罰”制度要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所在兩年內(nèi)，在執(zhí)業(yè)活動(dòng)中受到兩次以上行政處罰、刑事處罰的，不得承接證券業(yè)務(wù)，并應(yīng)當(dāng)自出現(xiàn)該情形之日起5個(gè)工作日內(nèi)提交會(huì)計(jì)師事務(wù)所整改計(jì)劃表。
而從國(guó)外來(lái)看，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰則更加嚴(yán)厲。2001年，安然公司轟然倒臺(tái)，參與財(cái)務(wù)造假、位居世界五大會(huì)計(jì)公司之列的安達(dá)信公司，也因?qū)徲?jì)工作中出現(xiàn)欺詐行為被美國(guó)證券交易委員會(huì)罰了700萬(wàn)美元，此后被吊銷(xiāo)營(yíng)業(yè)執(zhí)照。2002年6月，安達(dá)信被法院認(rèn)定犯有阻礙政府調(diào)查安然破產(chǎn)案的罪行。從2002年8月31日起，安達(dá)信停止上市公司的審計(jì)業(yè)務(wù)。雖然2005年12月，美司法部放棄了對(duì)安達(dá)信的訴訟，但安達(dá)信已樹(shù)倒猢猻散。
印度證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)在2018年禁止全球四大審計(jì)機(jī)構(gòu)之一普華永道為該國(guó)上市公司提供審計(jì)服務(wù)，這一禁令有效期為兩年，原因是普華永道未能發(fā)現(xiàn)已破產(chǎn)的薩蒂揚(yáng)計(jì)算機(jī)科學(xué)公司涉案金額達(dá)17億美元的會(huì)計(jì)欺詐行為。除了吊銷(xiāo)上市公司審計(jì)資格外，印度證券交易委員會(huì)還責(zé)令普華永道退回1.3億盧比(約合200萬(wàn)美元)的非法所得。雖然近兩年來(lái)，國(guó)內(nèi)監(jiān)管層對(duì)中介機(jī)構(gòu)在證券市場(chǎng)的違法違規(guī)監(jiān)管處罰力度已有所加強(qiáng)，但顯然“兩年兩罰”的紅線無(wú)法與禁業(yè)處罰相比擬。
專(zhuān)家認(rèn)為，補(bǔ)齊證券會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管執(zhí)法短板，關(guān)鍵是提高違法成本。從立法思路來(lái)說(shuō)，也要區(qū)分“主動(dòng)做假”和“被動(dòng)做假”。即在司法實(shí)踐中，證券會(huì)計(jì)師事務(wù)所及從業(yè)人員對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)事項(xiàng)未履行特別注意義務(wù)，對(duì)其他業(yè)務(wù)事項(xiàng)未履行普通注意義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)依法判令其承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。(郭冀川)
